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結(jié)合華稅近期代理的案件，在平臺類企業(yè)虛開發(fā)票案件中，司法機關(guān)多引用最高法法官解讀文章、地方會議紀(jì)要，認(rèn)定涉案企業(yè)構(gòu)成非法出售專票罪。具體來說：最高法文章指出，開票方通過收取開票費、稅點后向他人開具發(fā)票，本質(zhì)屬于將發(fā)票當(dāng)作商品出售，如果開票方與受票方之間不存在共同故意，開票方屬于“來者不拒”的空殼公司，應(yīng)以非法出售增值稅專用發(fā)票罪追究開票方的法律責(zé)任。部分地方會議紀(jì)要指出，“非法出售”是指行為人非法將上述發(fā)票提供給他人，并收取一定價款的行為。如此定性的理由主要有三：

其一，對此類案件以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定性，有利于減輕偵查機關(guān)的偵查壓力和舉證責(zé)任，大幅度提高案件偵查的工作效率。過去，司法機關(guān)以虛開犯罪追究開票方的責(zé)任，需要收集開票方具有騙抵稅款的目的、造成稅款損失的結(jié)果，取證難度較大，現(xiàn)在，只需要平臺類企業(yè)收取對方錢款而將增值稅專用發(fā)票當(dāng)作商品開給對方的證據(jù)，司法機關(guān)即可認(rèn)定其構(gòu)成犯罪。

其二，對此類案件以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定性，有利于體現(xiàn)從嚴(yán)打擊的精神。實務(wù)中，平臺類企業(yè)大多為空殼公司，以開票為業(yè)，在開具發(fā)票后即走逃失聯(lián)，擾亂了社會市場經(jīng)濟(jì)秩序，對發(fā)票管理秩序也造成了損害。

其三，對此類案件以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定性，有利于維護(hù)國家稅收利益，維護(hù)國家財產(chǎn)安全。受票方在本不應(yīng)取得發(fā)票的情況下，通過取得開票方的發(fā)票進(jìn)行抵扣稅款，國家稅收利益遭受損失。對開票方按非法出售定性，稅務(wù)機關(guān)可直接據(jù)此否定開票方開出發(fā)票的合規(guī)性，進(jìn)而向下游受票企業(yè)追繳稅款。

（一）地方會議紀(jì)要及最高法文章不具有法律效力，更不能作為定罪的裁判依據(jù)

地方會議紀(jì)要一般系地方黨委、政府、司法機關(guān)等部門共同協(xié)商政策的會議記錄，事前沒有經(jīng)過評估論證、向社會公開征求意見，事中亦沒有通過合法性審查，沒有履行任何備案審查程序，事后也沒有以任何形式向社會公開發(fā)布，不符合制定規(guī)范性文件的程序，不具有任何法律效力。最高法文章雖然具有一定權(quán)威性，但其闡述的是法官對兩高涉稅司法解釋的理解，不屬于規(guī)范性文件，亦不具備任何法律效力。對司法機關(guān)而言，其在查處平臺類企業(yè)涉票案件時，只能以案件的相關(guān)事實為根據(jù)，以法律作為查處案件的依據(jù)，而不能過度受相關(guān)會議紀(jì)要和最高法文章的影響，更不能將其直接作為案件定性的依據(jù)。

（二）最高法解讀文章的內(nèi)容有值得商榷之處

1、從非法出售增值稅專用發(fā)票罪的立法背景來看

1994年稅制改革，建立了以增值稅為主體的流轉(zhuǎn)稅制度，貫穿于生產(chǎn)到銷售流通的各個環(huán)節(jié)，實行以國際上通行的憑發(fā)票注明稅額抵扣的運行機制，賦予了增值稅專用發(fā)票抵扣稅款功能。同時，因當(dāng)時采用手工方式開票，征管手段較為落后，購買空白發(fā)票后可以自行填開發(fā)票內(nèi)容，為自己開具發(fā)票，進(jìn)而抵扣稅款。一張千元版發(fā)票最高可開具金額9999元，正因如此，一些不法分子將發(fā)票當(dāng)作了商品，在發(fā)票印制環(huán)節(jié)，有的偽造“商品”，在發(fā)票的領(lǐng)購環(huán)節(jié)，倒賣“商品”，在發(fā)票的開具環(huán)節(jié)，虛開“商品”，在發(fā)票流轉(zhuǎn)的各個環(huán)節(jié)，盜竊、詐騙“商品”。為了嚴(yán)厲打擊此類行為，1994年6月最高法、最高檢發(fā)布《關(guān)于辦理偽造、倒賣、盜竊發(fā)票刑事案件適用法律的規(guī)定》，對倒賣發(fā)票的行為以投機倒把罪定罪量刑。而后，1995年10月全人常通過了《關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》，對倒賣發(fā)票的行為以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪量刑，而對虛開行為以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪量刑。同時根據(jù)《發(fā)票管理辦法》《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的規(guī)定，禁止倒買倒賣發(fā)票，凡經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)認(rèn)定為一般納稅人的，可持批準(zhǔn)的證件向主管稅務(wù)機關(guān)領(lǐng)購發(fā)票。由此可見，增值稅專用發(fā)票的發(fā)售主體只能是主管稅務(wù)機關(guān)，如果非主管稅務(wù)機關(guān)將發(fā)票非法提供給他人并收取一定的價款則屬于非法出售的行為。故非法出售自誕生以來就有其特定的內(nèi)涵，即稅務(wù)機關(guān)以外的主體將空白發(fā)票銷售給他人，并收取一定對價的行為，出售方完全與開票方相脫離，因此，難以將開票方收取“開票費”“稅點”為他人開具發(fā)票就定性為非法出售。

2、從非法出售專票罪的司法實踐來看

在當(dāng)時的司法實踐中，非法出售增值稅專用發(fā)票的主要情形為，一是有權(quán)出售增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)機關(guān)故意違反發(fā)票管理法規(guī)出售發(fā)票；二是合法申領(lǐng)增值稅專用發(fā)票的行為人將發(fā)票非法出售給他人；三是行為人將盜竊、詐騙等非法手段獲取的發(fā)票非法出售給他人；四是發(fā)票印制企業(yè)將發(fā)票非法出售給他人。在當(dāng)時的背景下，非法出售發(fā)票除了稅務(wù)機關(guān)以外的主體將發(fā)票賣給他人還包括稅務(wù)機關(guān)違反發(fā)票管理的規(guī)定，將發(fā)票出售給他人的行為。由此可見，司法實踐對非法出售的認(rèn)定主要針對非法出售空白發(fā)票的行為。

3、從罪責(zé)刑相適應(yīng)原則來看

從罪責(zé)刑相適應(yīng)原則來分析，非法出售增值稅專用發(fā)票罪與虛開增值稅專用發(fā)票罪的量刑一致，法定最高刑均為無期徒刑。兩罪的實行行為應(yīng)要求有嚴(yán)重的社會危害性。罪責(zé)刑相適應(yīng)原則不僅僅是司法實踐中的量刑原則，亦當(dāng)是刑法立法所遵循的原則，故從刑法分則某罪的法定刑配置可以得出該罪的社會危害性。因此，立法者對兩罪的設(shè)置了相同的法定刑，說明兩罪的社會危害性相當(dāng)，非法出售的危害性在于將發(fā)票非法出售給他人，為他人虛開發(fā)票提供了便利，具有造成國家稅款損失的危險性。同時結(jié)合非法出售專票罪的罪狀的表述來看，其采取了簡單罪狀的方式，立法上使用簡單罪狀，一般情況下是因為立法者認(rèn)為這些犯罪的特征易于被人理解和把握，無需在法律上作具體的描述。在當(dāng)時的立法時代背景下，如前所述，非法出售就是不通過合法的方式將發(fā)票提供給他人并收取對價的行為，他人取得發(fā)票后在通過虛開騙抵稅款造成國家稅款損失。但在目前征管手段升級的背景下，不存在出售方將發(fā)票當(dāng)作商品出售的空間，故該罪應(yīng)當(dāng)隨著社會的發(fā)展予以廢除。

（三）部分司法機關(guān)對最高法文章理解片面

即便按照最高法文章的觀點，在非法出售增值稅專用發(fā)票罪語境下，開票方多屬于空殼公司，“來者不拒”型的賣票公司，如不能證明開票方與受票方之間存在共同故意，應(yīng)以非法出售增值稅專用發(fā)票罪追究開票方的法律責(zé)任。據(jù)此，將開具發(fā)票行為定性為非法出售的情形有二：一是開票方為空殼公司，沒有實際經(jīng)營行為；二是不能證明其與受票方存在共同故意。然而實踐中，有司法機關(guān)對有實際經(jīng)營行為的企業(yè)也以非法出售定性，甚至在查明開票方與受票方存在虛開騙抵稅款的共同故意的前提下，仍對開票方以非法出售增值稅專用發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。

（一）重視前期偵查階段，妥善應(yīng)對刑事風(fēng)險

平臺類企業(yè)的相關(guān)人員在被偵查機關(guān)第一次詢問時，應(yīng)當(dāng)提高涉稅刑事風(fēng)險的應(yīng)對意識。偵查階段系平臺類企業(yè)避免將風(fēng)險擴大化的“黃金時期”，其應(yīng)全面梳理涉案業(yè)務(wù)的各項財務(wù)、業(yè)務(wù)資料并提供給偵查機關(guān)，將能夠證明與下游企業(yè)交易具有真實性的各項材料單獨歸集并附充分說明，進(jìn)一步證明并非空殼企業(yè)，其與最高法文章所打擊的開票企業(yè)大相徑庭。

（二）尋求專業(yè)稅務(wù)律師幫助，積極化解刑事風(fēng)險

目前，非法出售增值稅專用罪存在不當(dāng)擴大化的趨勢，其與當(dāng)年虛開增值稅專用發(fā)票罪普遍以行為犯定性所面臨的困境類似，同時司法實踐對平臺類企業(yè)涉票案件以個人權(quán)威文章和內(nèi)部文件定性，無視刑法基本原則，大大增加了辯護(hù)的難度。此時，如果有稅務(wù)律師以專業(yè)人士的身份出現(xiàn)，從非法出售增值稅專用發(fā)票罪的歷史淵源的角度、結(jié)合社會實踐的情況的角度、刑法理論角度、罪責(zé)刑相適應(yīng)原則角度等對整個案件定性和量刑提出翔實有據(jù)的觀點，并輔以國內(nèi)稅法、刑法專家出具的書面意見，無疑會起到事半功倍的效果。